"Combinaciones de negocios"Por EDUARDO GONZÁLEZ, SENIOR MANAGER DE LA AUDITORA KPMG EN OVIEDO
19.11.08 Opinión
UNA de las incorporaciones más novedosas que incluye el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre es la inclusión de una norma reguladora específica de las combinaciones de negocios.
Esta nueva norma de registro y valoración 19ª incluye tres conceptos clave. Por un lado, la combinación de negocios, entendida como toda aquella operación en la que una empresa adquiere el control de uno o varios negocios. Por otro, el negocio como conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de una unidad económica dirigida y gestionada con el propósito de proporcionar un rendimiento, menores costes y otros beneficios económicos a sus propietarios o partícipes. Y, por último, el control, entendido como el poder de dirigir la política financiera y de explotación de un negocio con la finalidad de obtener beneficios económicos de sus actividades.
La regla que rige el tratamiento contable de todas estas operaciones se fundamenta en el denominado 'método de adquisición', por el cual, y con carácter general, los activos adquiridos y pasivos asumidos por la empresa adquirente se contabilizan por su valor razonable, reconociendo en su caso, como fondo de comercio, la diferencia positiva entre el coste de la combinación de negocios y el resultado de dicha valoración. Si de forma excepcional la diferencia resultase negativa, se contabilizaría en la cuenta de pérdidas y ganancias como un ingreso, previa reducción de la misma en el importe del valor razonable de cualquier activo intangible identificado, siempre y cuando éste no haya podido calcularse por referencia a un mercado activo.
La aplicación del 'método de adquisición' implica, a grandes rasgos, completar una serie de pasos. El primero sería identificar a la empresa adquirente de la combinación, es decir, aquella que obtiene el control. El segundo sería determinar la fecha de adquisición o fecha en la cual se adquiere el control. También habría que cuantificar el coste de la combinación, que en términos generales corresponde a la suma de los valores razonables de los activos entregados, pasivos incurridos e instrumentos de patrimonio emitidos, a cambio de los negocios adquiridos. Además, forma parte del coste de la combinación cualquier contraprestación adicional que dependa de eventos futuros o del cumplimiento de ciertas condiciones, siempre que se considere probable y su valor razonable pueda ser estimado de forma fiable, así como todo coste directamente atribuible a la combinación. No incluirá, por otro lado, los gastos de emisión de instrumentos de deuda o patrimonio neto entregados en su caso a cambio del negocio adquirido, puesto que se contabilizarán conforme a lo dispuesto por la norma de registro y valoración relativa a instrumentos financieros.
El siguiente paso sería registrar por su valor razonable a la fecha de adquisición los activos adquiridos y los pasivos asumidos, siempre y cuando dicho valor razonable pueda ser medido con suficiente fiabilidad, con independencia de que los mismos no figurasen como tales activos o pasivos en las cuentas anuales de la empresa a la que pertenecía el negocio adquirido. Esto generalmente sucederá cuando dichos activos se hayan desarrollado internamente, en lugar de adquirirse a terceros, o se trate de pasivos contingentes. En este sentido hay que tener en cuenta que la determinación del valor razonable de los activos adquiridos y los pasivos asumidos requerirá realizar análisis técnicos complejos, que en la mayoría de los casos harán necesario acudir a especialistas externos.
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